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Erro de Direito na Classificação de Mercadorias: uma análise da possibilidade de revisão do lançamento e aplicação de multa pelo Fisco

* FERNANDO NEVES

1. A revisão de lançamento baseada em erro de direito.

Na importação de uma determinada mercadoria estamos diante da realização de um ato jurídico do qual decorre uma série de exigências legais para ingresso no território nacional, objeto de fiscalização específica, do qual ainda decorrerá a obrigação tributária de recolhimento de tributos incidentes sobre esta operação.

Normalmente, o importador, com base em documentos que consubstanciam um contrato de compra-e-venda internacional, informa o valor da operação realizada, a descrição pormenorizada do bem importado, calcula e recolhe os tributos incidentes na importação. O sistema nacional aduaneiro parametriza a operação, para fins de fiscalização, sendo finalizada com o despacho aduaneiro e a nacionalização do bem.

Ocorre que, em muitos casos, após a liberação da mercadoria para a empresa importadora, em que fora realizado todo o procedimento de controle aduaneiro pela Secretaria da Receita Federal, esta entende ser possível a revisão do lançamento por erro na interpretação jurídica dos fatos, sendo necessária uma reclassificação das mercadorias.

É uníssono que o ato administrativo de fiscalização é capaz de conter vícios específicos e intrínsecos ao ato administrativo vinculado da fiscalização, o qual chamamos de erro.

A doutrina divide o erro em dois grandes segmentos: erro de fato e erro de direito. O erro de fato é aquele que recai sobre uma situação fática referente ao negócio realizado; e o erro de direito ou error juris é aquele que diz respeito à norma jurídica disciplinadora do negócio.

Este procedimento de verificação, na hipótese de concluir que houve um equívoco na classificação do produto, está admitindo que houve erro de direito na decisão administrativa que promoveu a nacionalização dos bens outrora importados.

Havendo uma classificação apresentada, e sendo esta aceita pelo Fisco ao deferir o desembaraço aduaneiro das mercadorias apresentadas, ao promover novo procedimento administrativo com o fito de reavaliar este deferimento, o Fisco está violando o art. 149 do Código Tributário Nacional , que somente autoriza a revisão do lançamento, dentre outras hipóteses, quando se comprove o erro de fato.

A própria jurisprudência apresenta uma uniformidade em reconhecer a inadmissibilidade da alteração do lançamento por erro de direito, conforme se extrai dos ditames da Súmula 227 do extinto Tribunal Federal de Recursos, que consagrou o entendimento de que "a mudança de critério jurídico adotado pelo fisco não autoriza a revisão de lançamento."

Sobre o tema, além de outros, apresentamos o seguinte precedente:

RECURSO ESPECIAL - ALÍNEAS "A" E "C" - TRIBUTÁRIO - IMPOSTO DE IMPORTAÇÃO - RECLASSIFICAÇÃO TARIFÁRIA - REVISÃO DO LANÇAMENTO - IMPOSSIBILIDADE - AUSÊNCIA DE ERRO QUANTO À IDENTIFICAÇÃO FÍSICA DA MERCADORIA - ART. 149 DO CTN.

(...)

- Diante dessas circunstâncias, é de elementar inferência que não poderia o contribuinte, em momento posterior, ser notificado para novo recolhimento do imposto de importação, sob a alegação de que a classificação do produto deveria ser diversa, com incidência de alíquota maior.

- O art. 149 do CTN autoriza a revisão do lançamento, dentre outras hipóteses, "quando se comprove falsidade, erro ou omissão quanto a qualquer elemento definido na legislação tributária como sendo de declaração obrigatória", ou seja, quando há erro de direito.

(...)

(STJ, RESP 199900088042, FRANCIULLI NETTO, - SEGUNDA TURMA, 22/03/2004) (Grifos nossos).

Conclui-se, portanto, que o ato administrativo de revisão de lançamento não apresenta suporte legal, seja por estar previsto no art. 149 do CTN a possibilidade de revisão pelo Fisco apenas quanto a erro de fato, seja por vedação expressa contida na Súmula 227 do TFR.

2. A aplicação de multa na reclassificação de mercadoria.

Ultrapassando o âmbito da impossibilidade da revisão do lançamento por ausência de suporte legal, existem hipóteses em que a administração, quando verifica um suposto erro de direito na classificação da mercadoria, busca imputar uma multa de mora ao importador por este erro, de caráter eminentemente punitivo, sem auferir a culpabilidade do contribuinte.

Configurado o erro de direito e constatada a ausência de dolo na classificação adotada pelo importador, não é legal e nem legítima a aplicação da multa sobre o montante supostamente correto de tributação incidente sobre as operações de importação realizadas.

Neste sentido, manifesta-se a jurisprudência pátria, senão vejamos:

TRIBUTÁRIO. DESEMBARAÇO ADUANEIRO. PRODUTOS À BASE DE TRIGO. RECLASSIFICAÇÃO FISCAL. PRINCÍPIO DA BOA-FÉ. DIVERGÊNCIA QUANTO À DENOMINAÇÃO DA MERCADORIA. SANÇÕES AFASTADAS.

1. As penalidades aplicadas em razão de divergência quanto à classificação fiscal necessitam, além do evidente erro de fato quanto ao correto enquadramento das mercadorias, a intenção de lesar o erário. Nessa banda, importa a verificação, in concreto, da intenção do agente na consecução do ato objeto de autuação.

(...)

(TRF 4ª Região, AMS 2006.70.02.009354-1, Primeira Turma, Des. JOEL ILAN PACIORNIK, DJ 08⁄07⁄2008) (Grifado)

Pior, há casos em que o fisco ataca abusivamente o próprio patrimônio do contribuinte ao decretar pena de perdimento. Neste sentido, inúmeros julgados vêm sendo proferidos pelos principais tribunais pátrios também negando esta possibilidade. Vejamos:

ADMINISTRATIVO. ADUANEIRA. IMPORTAÇÃO REGULAR. PERDIMENTO. INCORRETA CLASSIFICAÇÃO TARIFÁRIA. ILEGALIDADE. FALSA DECLARAÇÃO DE CONTEÚDO. INOCORRÊNCIA.

(...)

3. Conforme apontado pela impetrante não se trata de falsa declaração de conteúdo. A autoridade, efetuando a conferência aduaneira, atribuiu nova classificação fiscal ao produto importado, não aceitando, de acordo com a descrição do mesmo, o enquadramento inicialmente efetuado, incidindo, sobre aquela que foi atribuída, novo recolhimento tributário, ante a majoração da alíquota, pela reclassificação.

4. Encontrando-se a mercadoria corretamente descrita e com todos os elementos necessários à sua identificação e ao enquadramento tarifário e havendo a possibilidade de sua alteração pelo Fisco, independentemente da atuação da contribuinte, com a lavratura do respectivo auto para a exigência dos tributos eventualmente devidos, não se afigura legitimada a hipótese de perdimento.

(...)

(Grifo nosso)

(REOMS 199903990416543, JUIZA ELIANA MARCELO, TRF3 - TURMA SUPLEMENTAR DA SEGUNDA SEÇÃO, 18/09/2007)

Conclui-se, portanto, que além de ilegal o ato administrativo de revisar a classificação de mercadoria por erro de direito, também o é a imposição de pena de perdimento e de multa, haja vista a atuação do contribuinte com ausência de dolo e respeitando o princípio da boa-fé, uma vez que o contribuinte não promoveu a importação adotando uma classificação que lhe é mais favorável, com o fito de suprimir tributo. Destacando que corroboram com este entendimento a melhor doutrina e jurisprudência pátria, conforme sinteticamente demonstrado neste texto.

* É advogado, fundador e sócio diretor do Fernando Neves & Ailton Cardozo Advocacia Corporativa, consultor tributarista e aduaneirista.